حال با بهره گرفتن از نتیجه ، می توان الگوریتم را فرمول بندی نمود. روش ، سعی می نماید تا با بهره گرفتن از ترکیب اطلاعات موجود از زیرفضای نویز و سیگنال، تقریبی از ماتریس کوواریانس سیگنال را به صورت مجزا از، محاسبه نماید. این موضوع سبب می گردد که بتوان با بهره گرفتن از تصویر ماتریس هدایت، تخمین بهتر و مناسب تری از بردار جهت (زاویه ورود) و میزان همبستگی بین سیگنال های مورد نظر به دست آورد. با توجه به تجزیه ، به بردار ویژه و مقادیر ویژه، معادله زیر حاصل می گردد:
(۳-۶۸)
که ماتریس ، یک ماتریس و ماتریس ، یک ماتریس خواهد بود. در حالتی که، تعداد منابع برابر با و معلوم باشد، ماتریس کوواریانس نمونه را می توان به شکل زیر تقریب زد:
(۳-۶۹)
که ، ماتریس داده های دریافتی بوده و طبق عبارت فوق می توان، آن را به شکل زیر بیان نمود:
(۳-۷۰)
در حالت کلی، می توان ماتریس وزن دهی را به گونه ای انتخاب نمود که
. معمولاً از روش ورژن یک، برای محاسبه ماتریس وزن دهی استفاده می شود که به شکل زیر قابل نمایش می باشد:

(۳-۷۱)
در وزن دهی به روش فوق، عدم همبستگی نویز، از اهمیت بسیار بالایی برخوردار است. در حقیقت، در این روش وزن دهی، اثر نویز بر روی ماتریس کوواریانس داده ها، حذف گردیده و سعی می شود ماتریس کوواریانس، بدون نویز محاسبه گردد. با بهره گرفتن از معادله (۳-۶۵) و محاسبه برای ، در بین ام با توجه به نمونه برداشته شده، مقدار ، از روش زیر محاسبه می گردد:
(۳-۷۲)
باید توجه نمود، در حالتی که نویز وجود نداشته باشد، تساوی برقرار بوده و عبارت را می توان با جایگزین نمود. در این حالت، معادله
(۳-۷۰) به روش تبدیل خواهد شد. در روش ، هدف، مینیمم نمودن عبارت فوق، به ازای های مختلف بر روی مجموع تمام بین های فرکانسی می باشد.
(۳-۷۳)
به منظور محاسبه ، توسط فرمول فوق، نیاز به جستجوی بعدی می باشد که حجم محاسبات را بسیار سنگین نموده و در عمل امکان تشخیص سریع و هم زمان ^[۸۳] را از بین می برد. به عنوان مثال، در حالتی که، ماتریس جهت دهی، یک ماتریس باشد، آنگاه،
.
در این صورت می بایست فرمول فوق به ازای کلیه ترکیب های محاسبه و مینیمم گردد که حجم بسیار بالایی از محاسبات را شامل خواهد شد. در عمل، به منظور کاهش حجم محاسبات، سعی بر این است که ابتدا مسئله را با بهره گرفتن از ماتریس تصویر با بعد یک، یعنی ماتریس ، به صورت یک بعدی تعریف و در مرحله بعد، نسبت به بهینه کردن آن اقدام نمود. در این صورت ماتریس دارای رتبه ۳ خواهد بود، که می بایست، ماتریس کوواریانس، با را در معادلات لحاظ نماییم. با توجه به این که در تمامی الگوریتم ها، سعی بر محاسبه مقدار ماکزیمم است، عبارت فوق به شکل زیر قابل محاسبه خواهد بود:
(۳-۷۴)
که در آن ، ماتریس تصویر با رتبه یک می باشد. باید توجه نمود که عبارت فوق با شرط ، برقرار خواهد بود.
در صورتی که، ، را تعریف نماییم، طبق روابط فوق در روش ، هدف، مینیمم کردن ، به ازای های متفاوت خواهد بود. بنابراین معادلات زیر برقرار می گردد:
(۳-۷۵)
(۳-۷۶) (۳-۷۷)
در روابط فوق، ، معادل واریانس نویز بوده که از میانگین گیری بر روی مقدار ویژه ماتریس کوواریانس محاسبه می گردد.
۳-۳-۱۳- محاسبه تخمین به روش
برای مینیمم نمودن ، روش های متعددی وجود دارد. یکی از این روش ها، روش اصلاح شده نیوتن^[۸۴] می باشد. در این روش، ابتدا یک اولیه انتخاب نموده و با بهره گرفتن از فرمول زیر، مقدار را بهینه
می نماییم. پس از بار تکرار معادله زیر، می توان به نتیجه دلخواه دست یافت:
(۳-۷۸)
در معادله فوق،، مقدار محاسبه شده در مرحله تکرار ام، و ، ماتریس هسین^[۸۵] می باشد
(در ضمیمه الف به صورت کامل تعریف گردیده است)، که بر روی تابع ارزش عمل می نماید. هم چنین ، بردار گرادیان و ، طول هر مرحله است. به منظور همگرا شدن معادله مذکور، می بایست، ، کوچکتر از یک گردد. در روش نیوتن، مقدار ، با همگرایی عبارت بالا (تابع هزینه) و تخمین آن به صورت عملی حول یک نقطه ایستان، به دست می آید. در عبارت فوق، تابع منفی گرادیان، دارای جهت نزولی در جهت بردار گرادیان بوده و برای این که تابع () نیز یک تابع نزولی شود، می بایست، ماتریس ، یک ماتریس مثبت معین باشد. در حقیقت، اگر تخمین اولیه ، خیلی دورتر از مقدار واقعی آن باشد، آن گاه ، تخمین مناسبی ارائه نخواهد داد و بنابراین به ازای کلیه مقادیر انتخابی برای ، نمی توان تخمین صحیحی از را ارائه نمود. هم چنین باید توجه داشت که محاسبه ماتریس ، به عملیات سنگین و طاقت فرسایی نیاز دارد.
به منظور حل مسئله مذکور، سعی شده است که ماتریس ، به روش ساده تری تخمین زده شود که این روش منجر به این خواهد شد که ماتریس ، قطعاً یک ماتریس مثبت معین گردد. در این روش سعی بر آن است که با بهره گرفتن از بزرگ، به صورت مجانبی، ماتریس تخمین زده شود. به این تکنیک، روش تصویر متغیر اصلاح شده^[۸۶] () اطلاق می گردد. در حقیقت، این روش بسیار شبیه به روش گوس نیوتن برای حل مسائل غیرخطی ^[۸۷] می باشد. این الگوریتم، به منظور رفع مشکلات پردازش آرایه ها، توسط ویبرگ [۴]استفاده شده است، که در ادامه به توضیح الگوریتم ویبرگ پرداخته خواهد شد.
ابتدا بردار را به صورت زیر تعریف می نماییم:
(۳-۷۹)
با جایگذاری رابطه (۳-۷۹)، خواهیم داشت:
(۳-۸۰)
با محاسبه مشتق تابع ، نسبت به ، خواهیم داشت:
(۳-۸۱)
(۳-۸۲)
هم چنین مشتق ماتریس تصویر بردار ()، به شکل زیر خواهد بود: {۳۳و۱۶}
(۳-۸۳)
(۳-۸۴)
با جایگذاری رابطه (۳-۸۳) در رابطه (۳-۸۱) داریم:
(۳-۸۵)
که ، ماتریس قطری، شامل المان های قطر اصلی ماتریس ، می باشد.
(۳-۸۶)
در گام بعدی، می بایست، ماتریس هسین^[۸۸] محاسبه گردد. با گرفتن مشتق، از معادله (۳-۸۱) نسبت به ، تساوی زیر حاصل می گردد:
(۳-۸۷)
با در نظر گرفتن ملاحظات گوسی، در روش نیوتن و صرف نظر از مشتق دوم که بسیار کوچک است، داریم:
(۳-۸۸)
با توجه به این که ، تساوی زیر برقرار خواهد بود:
(۳-۸۹)

* تبعیت پذیری سازمان : احساس هویت با سازمان حل خدمت
* عدالت : رفتار برابر و در خور شان با کارکنان
* اهمیت شخصی : میزانی که کارکنان احساس نمایند برای سازمان مهم هستند.

۳-Mayer & Schoorman
* بازخورد : آن میزان که کارکنان در رابطه با عملکرد کاری خود، بازخورد مناسب دریافت می کنند.
* مشارکت : حدی که کارکنان مجاز به شرکت در تصمیم گیری پیرامون کار خود باشند.
متغیرهای مطرح شده بالا تحت عنوان متغیرهای تجربه کاری می باشد که به دو قسمت تقسیم می شوند:
۱- متغیرهایی که نیاز کارمند را به احساس آرامش و راحتی از نظر فیزیکی و روانی تامین می کند.
۲- متغیرهایی که به احساس شایستگی کارمند در نقشی که به او سپرده شده کمک می کند.
متغیرهای گروه اول (متغیرهای تامین کننده احساس آرامش فیزیکی و روانی فرد که با تعهد همبستگی دارند) عبارتند از:
* تحقق انتظارات پیش از ورود به سازمان
* برابری و رعایت عدالت در توزیع پاداشها
* وابستگی و قابلیت اعتماد و اتکا به سازمان
* حمایت سازمانی
* وضوح نقش
* رهایی از تعارض
* سبک رهبری
همچنین متغیرهایی که در گروه دوم قرار گرفته اند (متغییرهای مربوط به احساس شایستگی کارمند در بخش کاری مربوطه) عبارتند از:
* تحقق اهداف
* استقلال عمل در کار
* منصفانه بودن پاداش مبتنی بر عملکرد
* چالش شغلی
* قلمرو شغلی
* فرصت پیشرفت و ارتقای شغلی
* فراهم بودن فرصت کافی ابزار عقاید و نظرات شخصی
* مشارکت در تصمیم گیری
* اهمیت شخصی برای سازمان
۲-۵-۳-۲ تعهد مستمر
آلن و می یر پیش شرط های تعهد مستمر را به صورت زیر تقسیم بندی کردند (مشبکی،۱۳۷۶ به نقل از بافرانی،۱۳۸۷)
۱- مهارت ها که به منظور مهارت ها و تجربیاتی است که فرد در سازمان فعلی کسب کرده و مخصوص همان سازمان می باشد و قابل انتقال به سازمان دیگر نیست.
۲- آموزش : دوره های آموزشی که فرد در سازمان گذرانده و مدرک آنها برای همان سازمان معتبر است.
۳- تغییر محل زندگی : منظور این است که فرد با محل زندگی فعلی خود گرفته و با ترک سازمان، باید محل زندگی خود را نیز ترک کند.
۴- سرمایه گذاری فرد: مانند صرف زمان و گذشت آن می باشد که با ترک سازمان از دست می رود.
۵- درک قابلیت دستیابی به جایگزین های شغلی : منظور تصور فرد از توانایی دسترسی به مشاغل جایگزین در خارج از سازمان می باشد (همان، ص ۲۱).
۳-۵-۳-۲ تعهد هنجاری یا تکلیفی
در الگوی سه بخشی آلن و می یر، تعهد هنجاری به عنوان نوعی الزام جهت ماندن در سازمان تعریف شده است. تعهد هنجاری قوی در کارکنانی وجود دارد که احساس می کنند باید بمانند و در واقع احساس مسئولیت و دین ماندن در سازمان دارند.
اتزیونی (به نقل از شاین، ترجمه صادق پور،۱۳۷۰) از تعهد هنجاری با عنوان تعهد اخلاقی یاد می کند و آن را درونی شدن ارزش ها و هنجارهای سازمانی در کارکنان تعریف می نماید. به نظر او این یکی شدن ارزش ها و هنجارهای کارکنان با ارزشها و هنجارهای سازمان است که باعث می شود آنها به فعالیت های سازمانی متعهد شوند. مصداق عینی تعهد هنجاری را می توان در موسسات خیریه (داوطلبانه)، باشگاههای ورزشی، کلیساها و سازمان های کامیاب نظری شرکت های معروف ژاپنی یافت. در این نوع سازمان ها، کارکنان باورها، اعتقادات و ارزش هایی را پذیرفته اند که مورد قبول سازمان هم هست و آنها خرد را ملزم می دانند که مشتاقانه در مسیر اهداف و برنامه های سازمان فعالیت بنمایند.
هر چه مشارکت کارکنان در تصمیم گیریهای سازمان بیشتر باشد و کار یا خدمت آنان از اعتبار بیشتری نزد مردم برخوردار باشد، تعهد سازمانی آنان بیشتر در سطح بالاتری خواهد بود و آنها حضور خودشان را در سازمان به خاطر ارزش های پذیرفته شده توجیه می کنند. همچنین هر چه دلبستگی آنان به شغل بیشتر باشد و انتظارات شغلی از ابهام کمتری برخوردار باشد تعهد هنجاری آنها بیشتر خواهد بود (می یر و آلن،۱۹۹۳ به نقل از بافرانی،۱۳۸۷).
همچنین به عقیده آلن و می یر، از جمله دیگر عوامل موثر بر تعهد هنجاری، جبران متقابل است. کارکنان با پیوستن به سازمان و انجام وظیفه در راستای نیل به اهداف سازمان، انتظار دارند که خواسته های مادی و معنوی آنها از جانب سازمان برآورده گردد. سازمان های کامیاب می کوشند تا ضمن تحقق اهداف سازمان اهداف و خواسته های کارکنان را در حد اعلاء تحقق بخشند.
الوانی (۱۳۷۷) نیز دید و آرمان مشترک را از جمله عواملی می داند که موجب می شود افراد به اهداف سازمان با دیدی مثبت بنگرند و آنها را اهداف خود بدانند. کارکنان با آرمان مشترک به نوعی خود گردانی می رسند و هیچگاه برای عمل کردن از مدیر تضمین نمی خواهند.
۶-۳-۲ اهمیت تعهد
اهمیت تعهد از سوی نویسندگانی به شرح زیر مورد تاکید واقع گردیده است:
* مک گریگور^۱ : که عقیده داشت بزرگترین چالش برای مدیران پرسنلی، یکپارچه نمودن نیازهای سازمان با نیازهای فردی اعضایش می باشد.
* پاسکال و آتوس ^۲: مطالعه آنان پیرامون دلایل موفقیت ژاپن، آشکار ساخت که ژاپنیها فرهنگهای قوی سازمانی را در سازمانهای خود به وجود آورده اند که این امر برخاسته از وجود ارزشهای مشترک بین مدیریت و کارگران به گونه ای دوجانبه می باشد.
* پیترز و آستین^۳ :که به سازمان ها چنین توصیه می کنند: به انسان ها اعتماد کنید و با آنان به مانند بزرگسالان رفتار کنید، آنان را با سبک رهبری عینی و اسطوره ای برانگیزید. حاکمیت یک حالت دایم و وسواس گونه برای نیل به کیفیت را بسط و توسعه بخشید. در آنها (کارکنان) این احساس را بوجود آورید که حس کنند مالک کسب و کار هستند ودر چنین شرایطی است که نیروی کار شما با یک تعهد جامع واکنش نشان خواهد داد.
* والتون^۴: چنین نوشت که پایه و اساس استراتژی تعهد بایستی «وجود یک فلسفه مدیریتی باشد که ادعاهای قانونی ذینفعان متعدد سازمان همچون، مالکان، کارمندان،مشتریانوعوام راتاییدوتصدیق کند.درکانون چنین فلسفه ای این باورواعتقاد داردکه ایجاد تعهددرکارکنان،منجربه برانگیختن وارتقا عملکرد می گردد.( به نقل از ربیعی،۱۳۷۷).
MC Gregor 3-Austin & Peters 1-
pascale 4- Walt & 2- Athos
۷-۳-۲ نتایج و پیامدهای تعهد سازمانی

۵۲

۱۷۱/۰

جدول ۴-۴٫ نتایج آزمون کولموگروف – اسمیرنف صنایع شیمیایی
در نمودار ۴-۱ میانگین بازدهی هفتگی، انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب هر شرکت صنعت خودرو به تصویر کشیده شده است تا وضعیت ریسک شرکت‌ها که همان پراکندگی بازده هاست با توجه به معیارهای انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب ملموس‌تر باشد.
نمودار ۴-۱٫ میانگین بازدهی هفتگی، انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب صنعت خودرو
در نمودار ۴-۲ هم چنین میانگین بازدهی هفتگی، انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب هر شرکت صنعت شیمیایی به تصویر کشیده شده است تا وضعیت ریسک شرکت‌ها که همان پراکندگی بازده‌هاست با توجه به معیارهای انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب ملموس‌تر باشد. که نشان می‌دهد میانگین شیمیایی های بورسی در سال۱۳۹۳ به طور عمده منفی بوده‌اند.
نمودار ۴-۲٫ میانگین بازدهی هفتگی، انحراف معیار و انحراف معیار نامطلوب صنعت شیمیایی
۴-۲- محاسبه معیار تسلط تصادفی
در این بخش می‌خواهیم به سوالات اول و دوم پژوهش پاسخ دهیم و برای این منظور باید به آزمون معیار تسلط تصادفی و تعیین وجود تسلط بین شرکت‌ها و به تبع آن مشخص کردن مرتبه‌ی تسلط، پرداخته شود.

سوال اول: تسلط شرکت‌های زیر گروه محصولات خودرویی و شیمیایی بر یکدیگر به تفکیک مرتبه تسلط (تسلط تصادفی مرتبه اول، تسلط تصادفی مرتبه دوم، تسلط تصادفی مرتبه سوم) چگونه است؟
سوال دوم: رتبه بندی شرکت‌های صنعت محصولات خودرویی و شیمیایی بر اساس ریسک با بهره گرفتن از معیار تسلط تصادفی چگونه است؟
بنابراین با بهره گرفتن از معادلات مربوط به، و که به بیان تفصیلی آنها در فصل سوم پرداخته شد، به آزمون زوجی شرکت‌های صنعت خودرو می‌پردازیم. با توجه به قوانین معیار تسلط تصادفی و تعداد کل شرکت‌های کل صنعت خودرویی و شیمیایی، تعداد کل مقایسه‌های انجام گرفته برای تعیین تسلط تصادفی بین شرکت‌های دو صنعت با بهره گرفتن از فرمول محاسبه می‌شود که در آن، n بیانگر تعداد شرکت‌های مورد بررسی است. بنابراین تعداد کل مقایسه‌های انجام گرفته برای تعیین تسلط تصادفی بین شرکت‌های صنعت خودرو در این پژوهش برابر است با:

۲۵۳=۲/(۲۲×۲۳)
هم‌چنین برای صنعت شیمیایی برابر است با:
۱۹۰=۲/(۱۹×۲۰)
با نظر به اینکه تعداد آزمون‌های مقایسه تسلط تصادفی بسیار زیاد می باشد، در ادامه با بهره گرفتن از نمودارهای استخراج شده از Matlab، نتایج آزمون معیار تسلط تصادفی بین شرکت خوساز و خمحرکه، خوساز و خساپا، خوساز و خمهر، هم‌چنین نشان دادن عدم وجود هیچ مرتبه‌ای از تسلط تصادفی بین دو شرکت خوساز و خبهمن.
نمودار ۴-۳ توابع توزیع تجمعی شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه را نشان می‌دهد. همان‌طور که در نمودار مشاهده می‌شود تابع توزیع تجمعی شرکت نیرو محرکه کاملاً بالای تابع توزیع تجمعی شرکت محور سازان ایران خودرو قرار گرفته است. با استناد به مفروضات ارائه شده در مورد معیار تسلط تصادفی و هم‌چنین با توجه به به موقعیت توابع توزیع تجمعی در نمودار ۴-۳ شرکت محور سازان ایران خودرو بر اساس معیار تسلط تصادفی مرتبه ی اول بر شرکت نیرو محرکه مسلط است.
نمودار ۴-۳٫ توابع توزیع تجمعی شرکت های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه
در نمودار ۴-۴ نتیجه‌ی آزمون که تعیین کننده‌ی وجود یا عدم وجود تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول است بین شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه نشان داده شده است.

نمودار ۴-۴٫ تعیین تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول بین شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه
همانگونه که در نمودار ۴-۴ مشاهده می شود، به ازای همه‌ی بازدهی‌های شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه، می‌باشد که این مهم همان‌گونه که از موقعیت توابع توزیع تجمعی دو شرکت در نمودار هم استنباط شد بیانگر این است که شرکت محور سازان ایران خودرو بر اساس معیار تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول بر شرکت نیرو محرکه مسلط می‌باشد.

قابل ذکر است که چون در آزمون بین شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و نیرو محرکه، نوع تسلط بین این دو شرکت مشخص شد، نیازی به انجام آزمون های و نمی‌باشد.

نمودار ۴-۵ توابع توزیع تجمعی شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و سایپا و موقعیت آنها نسبت به هم را نشان می‌دهد. همان‌گونه که در نمودار مشاهده می‌شود تابع توزیع تجمعی شرکت سایپا به غیر از چند بازدهی که ناحیه‌ی کوچکی را شامل می‌شوند در سایر بازدهی‌ها بالای توزیع تجمعی شرکت محور سازان ایران خودرو قرار دارد.
نمودار ۴-۵٫ توابع توزیع تجمعی شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و سایپا
نمودار ۴-۶ مقادیر مربوط به آزمون که حاصل تعیین تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول بین شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و سایپا می‌باشد را به ازای بازدهی‌های این دو شرکت به تصویر می‌کشد.

نمودار ۴-۶٫ تعیین تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول بین شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و سایپا
همان‌طور که نمودار نشان می‌دهد در آزمون برای بازدهی‌های شرکت محور سازان ایران خودرو و سایپا هم مقادیر مثبت وجود دارد و هم مقادیر منفی که این امر سبب می‌شود این دو شرکت بر اساس معیار تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول بر یکدیگر مسلط نباشند. بنابراین برای این زوج شرکت باید به سراغ آزمون و بررسی تسلط تصادفی مرتبه‌ی دوم برویم.

نمودار ۴-۷ مقادیر آزمون برای تعیین تسلط تصادفی مرتبه‌ی دوم است. که به ازای تمام بازدهی‌های شرکت محور سازان ایران خودرو و سایپا را نشان می‌دهد.

نمودار ۴-۷٫ تعیین تسلط تصادفی مرتبه ی دوم بین شرکت های محور سازان ایران خودرو و سایپا
با توجه به نمودار ۴-۷ به ازای تمام بازدهی‌های شرکت محور سازان ایران خودرو و سایپا می‌باشد. بنابراین شرکت محور سازان ایران خودرو بر اساس معیار تسلط تصادفی مرتبه‌ی دوم بر شرکت سایپا مسلط می‌باشد.

نمودار ۴-۸ توابع توزیع تجمعی شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و مهرکام پارس و موقعیت آنها نسبت به هم را نشان می‌دهد.
نمودار ۴-۸٫ توابع توزیع تجمعی شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و مهرکام پارس
با توجه به نمودار ۴-۸ تابع توزیع تجمعی شرکت مهرکام پارس ابتدا بالای تابع توزیع تجمعی شرکت محور سازان ایران خودرو بوده و در آخر نیز بالای تابع توزیع تجمعی شرکت محور سازان ایران خودرو قرار گرفته است و در کل برای تصمیم‌گیری باید سراغ تست‌های تسلط تصادفی برویم.
نمودار ۴-۹ مقادیر مربوط به آزمون برای تعیین تسلط تصادفی مرتبه‌ی اول را به ازای بازدهی‌های شرکت‌های محور سازان ایران خودرو و مهرکام پارس نشان می‌دهد.

ﺣﺴﺎﺑﺮسان ﻣﻤﻜﻦ اﺳﺖ ﺑﺮای ﺗﺴﻬﻴﻞ اﺟﺮا و ﻣـﺪﻳﺮﻳﺖ ﻛـﺎر ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ، ﺑﺮﺧـﻲ اﺟـﺰای ﺑﺮﻧﺎﻣﻪرﻳﺰی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ را ﺑﺎ ﻣﺪﻳﺮﻳﺖ واﺣﺪ ﺗﺠﺎری ﻣﻄﺮح ﻛﻨﺪ (ﺑﺮای ﻣﺜـﺎل، ﺑـﻪ ﻣﻨﻈـﻮرﻫﻤﺎﻫﻨﮓ ﻛﺮدن ﺑﺮﺧﻲ از روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﺮﻧﺎﻣﻪرﻳﺰی ﺷﺪه ﺑﺎ ﻛـﺎر ﻛﺎرﻛﻨـﺎن واﺣـﺪ ﺗﺠﺎری). ﺑﺎ وﺟﻮد ﻃﺮح اﻳﻦ ﻣﻮﺿﻮﻋﺎت ﺑﺎ ﻣﺪﻳﺮﻳﺖ، ﻣﺴﺌﻮﻟﻴﺖ ﻃﺮح ﻛﻠـﻲ ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ و ﺑﺮﻧﺎﻣﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻫﻤﭽﻨﺎن ﺑﻪ ﻋﻬﺪه ﺣـﺴﺎﺑﺮس اﺳـﺖ. ﺣـﺴﺎﺑﺮس ﻫﻨﮕـﺎم ﻣﻄـﺮح ﻛـﺮدن ﻣﻮﺿﻮﻋﺎت ﻣﺮﺑﻮط ﺑﻪ ﻃﺮح ﻛﻠﻲ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻳﺎ ﺑﺮﻧﺎﻣﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﺎﻳﺪ ﻣﺮاﻗـﺐ ﺑﺎﺷـﺪ ﻛـﻪ اﺛﺮﺑﺨﺸﻲ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻛﺎﻫﺶ ﻧﻴﺎﺑﺪ. ﺑﺮای ﻣﺜﺎل ﻣﻄﺮح ﻛﺮدن ﻣﺎﻫﻴﺖ و زﻣﺎﻧﺒﻨـﺪی ﺟﺰﺋﻴـﺎت روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﺎ ﻣﺪﻳﺮان اﺟﺮاﻳﻲ واﺣﺪ ﺗﺠﺎری ﻣﻤﻜﻦ اﺳﺖ ﻣﻨﺠﺮ ﺑﻪ ﻗﺎﺑﻞ ﭘﻴﺶﺑﻴﻨﻲ ﺷﺪن روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﺮای ﻣﺪﻳﺮﻳﺖ واﺣﺪ ﺗﺠﺎری ﺷﻮد و اﺛﺮﺑﺨـﺸﻲ ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ را ﻛﺎﻫﺶ دﻫﺪ.
۲-۲۱- ﻓﻌﺎﻟﻴﺘﻬﺎی ﺑﺮﻧﺎﻣﻪرﻳﺰی  
ﺗﺪوﻳﻦ ﻃﺮح ﻛﻠﻲ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ، ﺑﻪ ﺷﺮط ﺗﻜﻤﻴﻞ روﺷﻬﺎی ارزﻳﺎﺑﻲ رﻳﺴﻚ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺧﻄﺮ،در ﺗﻌﻴﻴﻦ ﻣﻮاردی از ﻗﺒﻴﻞ ﻣﻮﺿﻮﻋﺎت زﻳﺮ ﺑﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮس ﻛﻤﻚ ﻣﻲﻛﻨﺪ:

• • ﻣﻨﺎﺑﻊ ﻻزم ﺑﺮای ﺣﻮزهﻫﺎی ﺧﺎص ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻣﺎﻧﻨﺪ اﺳﺘﻔﺎده از اﻋﻀﺎی ﺑﺎ ﺗﺠﺮﺑﻪ ﺗﻴﻢ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ در ﺣﻮزهﻫﺎی ﭘﺮﺧﻄﺮ ﻳﺎ اﺳﺘﻔﺎده از ﻛﺎرﺷﻨﺎﺳﺎن در ﻣﻮﺿﻮﻋﺎت ﭘﻴﭽﻴـﺪه و ﺗﺨﺼﺼﻲ.

• • ﻣﻴﺰان ﻣﻨﺎﺑﻊ ﻻزم ﺑﺮای ﺣﻮزهﻫﺎی ﺧﺎص ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻣﺎﻧﻨﺪ ﺗﺨﺼﻴﺺ ﺗﻌﺪاد اﻋـﻀﺎی ﺗﻴﻢ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﺮای ﻧﻈﺎرت ﺑﺮ ﺷﻤﺎرش ﻣﻮﺟﻮدﻳﻬﺎی ﻣﻬﻢ، ﻣﻴﺰان ﺑﺮرﺳﻲ ﻛﺎر ﺳـﺎﻳﺮﺣﺴﺎﺑﺮﺳﺎن در ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﮔﺮوه ﻳﺎ ﺗﺨﺼﻴﺺ ﺑﻮدﺟﻪ زﻣﺎﻧﻲ ﻣﻨﺎﺳﺐ ﺑﺮای ﺣﻮزهﻫـﺎی ﭘﺮﺧﻄﺮ،

• • زﻣﺎن ﺑﻜﺎرﮔﻴﺮی اﻳﻦ ﻣﻨﺎﺑﻊ

• • ﭼﮕﻮﻧﮕﻲ ﻣﺪﻳﺮﻳﺖ، ﻫﺪاﻳﺖ و ﺳﺮﭘﺮﺳﺘﻲ ﻣﻨﺎﺑﻊ ﺗﺨﺼﻴﺺ ﻳﺎﻓﺘﻪ، ﺑﻪﻋﻨﻮان ﻣﺜﺎل زﻣـﺎن ﭘﻴﺶﺑﻴﻨﻲ ﺷﺪه ﺑﺮای ﺑﺮﮔﺰاری ﺟﻠﺴﺎت ﺗﻮﺟﻴﻬﻲ اوﻟﻴـﻪ ﺗـﻴﻢ ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ و ﺟﻠـﺴﺎت ﺑﻌﺪی، ﺗﻴﻢ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﭼﮕـﻮﻧﮕﻲ اﻧﺠـﺎم ﺑﺮرﺳـﻴﻬﺎی ﻣـﺪﻳﺮ ﻣـﺴﺌﻮل ﻛـﺎر و ﻣـﺪﻳﺮ ﺑﺮرﺳﻲﻛﻨﻨﺪه ﻛﺎر (ﺑﺮای ﻣﺜﺎل اﻧﺠﺎم ﺑﺮرﺳﻴﻬﺎ در ﻣﺤﻞ واﺣﺪ ﺗﺠﺎری ﻳـﺎ در ﻣﺆﺳـﺴﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ) و ﺑﺮرﺳﻴﻬﺎی ﻣﺮﺑﻮط ﺑﻪ ﻛﻨﺘﺮل ﻛﻴﻔﻴﺖ ﻛﺎر ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ.

ﺑﺮﻧﺎﻣﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺗﻔﺼﻴﻠﻲﺗﺮ از ﻃﺮح ﻛﻠﻲ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ اﺳـﺖ زﻳـﺮا درﺑﺮﮔﻴﺮﻧـﺪه ﻣﺎﻫﻴـﺖ، زﻣﺎنﺑﻨﺪی اﺟﺮا و ﻣﻴﺰان روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ اﺳﺖ ﻛﻪ ﺗﻮﺳﻂ اﻋﻀﺎی ﺗﻴﻢ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ اﺟﺮا ﺧﻮاﻫﺪ ﺷﺪ. ﺑﺮﻧﺎﻣﻪرﻳﺰی روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻣﺰﺑﻮر در ﺟﺮﻳﺎن اﻧﺠﺎم ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺑﻪ ﻋﻨﻮان ﺑﺨﺸﻲ از ﺑﺮﻧﺎﻣﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺻﻮرت ﻣﻲﮔﻴﺮد.  در ﻧﺘﻴﺠﻪ وﻗﻮع روﻳﺪادﻫﺎی ﻏﻴﺮﻣﻨﺘﻈﺮه، ﺗﻐﻴﻴﺮ ﺷﺮاﻳﻂ، ﻳـﺎ ﺷـﻮاﻫﺪ ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﺣﺎﺻـﻞ ازاﺟﺮای روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ، ﻣﻤﻜﻦ اﺳﺖ ﺿﺮورت ﻳﺎﺑﺪ ﺣﺴﺎﺑﺮس، ﻃﺮح ﻛﻠﻲ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ و ﺑﺮﻧﺎﻣﻪ ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ و در ﻧﺘﻴﺠﻪ، ﻣﺎﻫﻴﺖ، زﻣﺎنﺑﻨﺪی اﺟﺮا و ﻣﻴـﺰان روﺷـﻬﺎی ﺣـﺴﺎﺑﺮﺳﻲ ﻻزم را، ﺑﺮ ﻣﺒﻨﺎی ﺗﺠﺪﻳﺪﻧﻈﺮ در ارزﻳﺎﺑﻲ ﺧﻄﺮﻫﺎ، ﺗﻌﺪﻳﻞ ﻛﻨﺪ. اﻳﻦ ﻣﻮﺿﻮع ﻫﻨﮕﺎﻣﻲ اﺗﻔﺎق ﻣﻲاﻓﺘﺪ ﻛﻪ اﻃﻼﻋﺎت ﺟﺪﻳﺪ ﻛﺴﺐ ﺷـﺪه ﺗﻮﺳـﻂ ﺣـﺴﺎﺑﺮس ﺑـﺎ اﻃﻼﻋـﺎﺗﻲ ﻛـﻪ ﻫﻨﮕـﺎم ﺑﺮﻧﺎﻣﻪرﻳﺰی روﺷﻬﺎی ﺣﺴﺎﺑﺮﺳﻲ، در اﺧﺘﻴﺎر وی ﺑﻮده اﺳﺖ ﺗﻔﺎوت ﺑﺎ اﻫﻤﻴﺘﻲ داﺷﺘﻪ ﺑﺎﺷﺪ .
از آنجا که ایجاد و بکارگیری سیستم کنترلهای داخلی در واحد های اقتصادی،موسسه ها و سازمانها حاصل فکر و ایده منظمی است. لذا به طور طبیعی می توان انتظار داشت که وجود و به کارگیری سیستم کنترل داخلی در کار و با توجه به تاثیر آن در برنامه ریزی دقیق و مناسب ، انجام منظم امور و فراهم نمودن امکان نظارت حرفه ای بهتر بر کار حسابرسی و اثربخش بودن برنامه حسابرسی تدوین شده را فراهم کند. حال با این توضیحات در مورد کنترلهای داخلی و برنامه حسابرسی به این نتیجه می رسیم که هر چه کنترلهای داخلی بصورت اثربخش انجام گرفته باشد برنامه حسابرسی نیز اثربخش تر خواهد بود.
۲-۲۲- تاریخچه
۲-۲۲-۱- مطالعات خارجی
عبدالخلیق، اسنوبال وراگ(۱۹۸۳)^[۷] درمقاله ای تحت عنوان تأثیر متغیرهای حسابرسی داخلی بر برنامه ریزی حسابرسی مستقل، روش پردازش الکترونیکی داده ها وهم چنین دومتغیر سازمانی وبرنامه ریزی کار حسابرسی مورد بررسی قراردادند.نتایج بررسی های ایشان نشان میدهد سطح سازمانی که حسابرسان داخلی نسبت به آن گزارش می دهندمهم ترین عامل تأثیر گذاربربرنامه ی حسابرسی است به عبارتی با افزایش بی طرفی حسابرسان داخلی می توان میزان اتکا به ایشان را افزایش داد.
عبدالخالق ودیگران(۱۹۸۳)^[۸]؛ اثربرخی متغیرهای حسابرسی داخلی(به عنوان مثال: آزمون یکپارچه امکانات، آزمون داده، نرم افزارحسابرسی کلی، سطحی که گزارشهای گروه حسابرسی داخلی وسطح مسئولیت پاسخگویی حسابرسان داخلی دربررسی تغییرات دربرنامه های کاربردی) به قضاوت های ایجاد شده بوسیلهی حسابرسان خارجی دربرنامه ریزی برنامه ی حسابرسی را ارزیابی کرده اند. اینیافته ها نشان دادکه سطح اداری که رئیس بخش حسابرسی داخلی گزارش می دهدوسطح استقلال سازمانی کارمندان حسابرسی داخلی فاکتورهای مهمی هستند که قضاوت حسابرسان خارجی دربرنامه ریزی برنامهی حسابرسی را تحت تأثیر قرارمی دهند.
تئبر(۱۹۸۳)^[۹]، به دوموضوع اصلی درحسابرسی، یعنی، قابلیت اطمینان کنترل داخلی ومتعاقب آن تصمیم برنامه ریزی برنامه حسابرسی پرداخته است. بطور کلی، نتایج تحقیق درجه ای ازاجماع درمیان پاسخ دهندگان درمرحله ی برنامه ی حسابرسی مقدماتی ویک تفاوت معنی دار در مرحله ی تجدیدنظر(اصلاح) برنامه ی حسابرسی نشان میدهد. که روش حسابرسی، وظایف مرتبط با حسابرسی وتجربه، ممکن است اجماع را تحت تأثیر قراردهد.
دونالد ال مینی(۱۹۹۶)^[۱۰]، با عنوان ارزیابی کنترل داخلی و تعدیل برنامه حسابرسی صورت گرفته است که در این تحقیق به بررسی کیفیت کنترلهای داخلی در جلوگیری از وقوع تخلفات به استثناء تخلفات ناشی از تبانی و ارتباط آن با تعدیل برنامه حسابرسی حداقل پرداخته شده است . نتایج این تحقیق نشان می دهد که ارزیابی کنترلهای داخلی در طول انجام رسیدگی در شرکتها ،به تعدیل برنامه حسابرسی منجر می شود؛
کیوآداکر،ماک ومی جور(۱۹۹۶)^[۱۱]، رابطه بین ریسک حسابرسی (بعنوان جزئی از اجزای کنترل داخلی) وجزئیات برنامه ریزی حسابرسی را بررسی کرده اند.نتایج نشان داد که تنوع زیادی درجنبه های ریسک حسابرسی بین مشتریان ودرمیان جنبه های ریسک حسابرسی هرمشتری وجود دارد. این مطالعه همچنین نشان دادکه- دربرخی درجات- تنوع ریسک دائم وجود دارد. برنامه های حسابرسی بطور قابل ملاحظه ای بین مشتریان دائم، مختلف است با این حال مطالعات نشان دادکه، علاوه برریسک، سایر فاکتورها مثل: فشارزمانی، محدودیت بودجه ای وتغییرات درتیم حسابرسی ممکن است برنامه ریزی برنامه ی حسابرسی را تحت تأثیر قراردهد.
رایت وبیدرد(۲۰۰۰)^[۱۲] به بررسی فرایند تصمیم گیری دربرنامه ریزی شواهد حسابرسی پرداختند. آنها دریافتند که عوامل ریسک صاحب کار اثرات فراگیری برسراسر فرایند برنامه ریزی دارد، برشدت فرضیه های اشتباه، اثربخشی برنامه ی حسابرسی، وتصدیق آزمون های حسابرسی اثر می گذارد.
آسر و رایت(۲۰۰۴)^[۱۳]، اثر انواع مختلف ارزیابی ریسک(یعنی، چک لیست ریسک استاندارد درمقابل عدم استفاده از چک لیست)وابزارهای توسعه ی برنامه(یعنی، برنامه ی استاندارد درمقابل نبود استاندارد) برروی دوجنبه ی اثربخشی برنامه ریزی تقلب، یعنی، کیفیت روش های حسابرسی مربوط به یک معیارتأیید اعتبارشده بوسیله ی پنل کارشناسان، وگرایش به همفکری با کارشناسان تقلب را ارزیابی کرده اند، ۶۹ حسابرس ارزیابی ریسک راانجام وبرنامه ی حسابرسی را بسط دادند یافته های مطالعه نشان دادکه حسابرسانی که ازچک لیست استاندارد استفاده کرده اند نسبت به آنهایی که ازچک لیست استاندارد استفاده نکرده بودند ریسک پایین تری را برآورد کردند ، نتایج همچنان نشان داد، حسابرسانی که برنامه حسابرسی استاندارد را طراحی کرده بودند بطورنسبی برنامه ی تقلب قابل اجرای کمتری نسبت به آنهایی که فاقد این برنامه بودند انجام دادند اما دراستفاده ازکارشناسان تقلب جالب نبود.
کریزین(۲۰۰۵)^[۱۴] به بررسی اثر درستکاری مدیریت برشواهد برنامه ریزی حسابرسی پرداختند. نتایج مطالعه ی آنها ازاهمیت ارزیابی درستکاری مدیریت دربرنامه ریزی حسابرسی وکشف کژنمایی حمایت می کند.
فاکوکاوا، ماک ورایت(۲۰۰۶)^[۱۵] بررسی کردند که آیا تنظیم برنامه ی حسابرسی(یعنی؛ماهیت، اندازه، زمانبندی ونیروی انسانی) تحت تأثیر ارزیابی ریسک با استفاده ازداده های بایگانی ۲۳۵ مشتری درشرکتهای حسابرسی ژاپن می شود؟ بطورکلی نتایج تحقیق نشان داد تنها رابطه کمی بین ریسکهای مشتری وفرایند برنامه ریزی حسابرسی وجود دارد. بویژه نتایج تحقیق نشان دادکه، اگرچه برنامه ی حسابرسی به ماهیت ارزیابی ازمتغیرهای ریسک حسابرسی مبتنی است، وابستگی بین ریسک های مشتری وبرنامه ی حسابرسی تا اندازه ای بطورنسبی کم هست. نتایج تحقیق همچنین نشان دادکه، ریسکهای مشتری شامل ریسک کسب وکاروریسک تقلب، برنامه ی حسابرسی را تااندازه ای تحت تأثیر قرارمیدهد. بالاخره نتایج تحقیق، یک اثرجانشینی بین قضاوت برنامه ریزی حسابرسی درواکنش به مشتری مخاطره آمیز، ازقبیل، افزای ش میزان آزمایشهای اعتبارسنجی درحالیکه میزان تأیید کاهش می یابد پیشنهادکرد.
۲-۲۲-۲ مطالعات داخلی
رضایی(۱۳۷۵)با بررسی تحلیل میزان اتکا حسابرسان مستقل بر کنترلهای داخلی شرکتهای مور درسیدگی به این نتیجه رسید که روش حسابرسی مبتنی بر سیستم به طور کامل اجرا نمی گردد وی معضلات زیر را در این رابطه بر شمرده است: آموزش ناکافی حسابرسان به صورت دانشگاهی و سر درگمی گسترده درباره شناخت وارزیابی کنترلهای داخلی ، نبود نگرش ژرف و نبود استانداردهای حرفه ای مناسب، بالا بودن احتمال زیر پا گذاشتن کنترلهای داخلی توسط مدیریت، کافی نبودن روش های کنترل داخلی برای هدفهای ویژه کنترلی، زمان بر بودن انجام کنترلها نسبت به آزمون های اثباتی و در نهایت نبود نظام کنترل داخلی یکپارچه و مطلوب در اکثر شرکتها.

جهانگشای رضایی(۱۳۷۵) موضوع بررسی تحلیلی میزان اتکای حسابرسان مستقل برکنترلهای داخلی شرکتها ی مورد رسیدگی را انجام داده است که دراین تحقیق میزان اتکای حسابرسان مستقل به کنترلهای داخلی به منظور کاهش آزمونهای محتوا مورد بررسی قرار گرفته است. نتایج این تحقیق عدم اتکای حسابرسان مستقل را نسبت به سیستم کنترلهای داخلی به منظور کاهش آزمونهای محتوا و کاهش حجم عملیات حسابرسی در شرکتها به علت وجود نقاط ضعف با اهمیت، نشان میدهد.
اکبری(۱۳۷۸)،به بررسی رابطه محدودیت زمانی و ساختار برنامه حسابرسی بر عملکرد و اجرای حسابرسی پرداخت و بیان نمود که افزایش محدودیت زمانی،منجر به کاهش کارایی و اثربخشی ساختار برنامه ای می گردد.
قدیمی(۱۳۸۳)، استانداردهای حسابرسی تدوین شده توسط انجمن های حرفه ای معتبر خارجی و نشریات داخلی در خصوص کنترلهای داخلی را مورد مطالعه قرار داد و به این نتیجه رسید که استانداردهای حسابرسی ایران به منظور ارزیابی اثربخشی کنترلهای داخلی و برنامه حسابرسی کافی نیست.
حساس یگانه و رحیمیان(۱۳۸۶)، به بررسی توجیح تصمیمات دربرنامه ریزی حسابرسی پرداخته اند دراین مقاله بیان شده است که حسابرسان پس از مشاهده ی نوسان های غیرمنتظره درتوضیحات دریافت شده ازمدیریت واحد مورد رسیدگی، درباره ی تجدید نظر دربرنامه حسابرسی وتوجیهات مستندسازی شده درکاربرگ های حسابرسی برای برنامه ریزی تصمیم گیری میکنند. از آنجا که اغلب تعیین درستی تصمیمات گرفته شده برای برنامه ریزی حسابرسی کار مشکلی است لذا توجیه چنین تصمیماتی برای قضاوت درباره کیفیت حسابرسی اهمیت زیادی دارد دراین مورد این موضوع اهمیت دارد که آیا انتظارفرایند بررسی،کیفیت توجیهات حسابرسی را افزایش میدهد وروی اطلاعات مورد استفاده دراین توجیحات تأثیرمی گذارد.
ودیعی و کوچکی(۱۳۸۷)، با ارزیابی اثربخشی نظام کنترلهای داخلی از دیدگاه حسابرسان مستقل و تاثیر آن بر فرایند برنامه حسابرسی به این نتیجه رسید که سیستم کنترل داخلی شرکتها به منظور دستیابی به اهداف واحد اقتصادی، فاقد اثربخشی کافی است و ارزیابی حسابرسان مستقل از این کنترلها برای اجرای عملیات حسابرسی در شرکتها تاثیر گذار نیست.
انصاری و شفیعی(۱۳۸۸)، به بررسی تأثیرمتغیرهای حسابرسی داخلی بربرنامه حسابرسی پرداخته اند،وبه این نتیجه دست یافته اند که در هر سازمان، مدیریت مسئولیت سیستم کنترل داخلی را به عهده دارد.زیرا پاسخ گویی که خواستگاه آن احترام به حقوق انسانهاست درزمینه ها وسطوح مختلف مطرح است ویکی ازمهمترین کنترلهای داخلی که امروزه دراکثرکشورهای پیشرفته وشرکتهای بزرگ مورد استفاده قرار می گیرد، حسابرسی داخلی است.که می تواند تأثیرهای قابل ملاحظه ای دربرآوردن نیازهای استفاده کنندگان ازنتایج حاصل ازعملیاتش بگذارد.یکی ازمهمترین استفاده کنندگان ازنتایج کارحسابرسان داخلی حسابرسان مستقل هستند که درصورت کسب شناخت کافی وتصمیم به اتکاء به کارآنان،جنبه های مختلفی از عملیات حسابرسی مستقل تحت تأثیرقرارمی گیرد، یکی ازجنبه هابرنامه حسابرسی است که خود شامل قسمتهای مختلفی میشود دراین پژوهش سعی براین شد تا با استفاده ازروش توصیفی تحلیلی نوع تغییرات ایجادشده ودلیل این تغییرات تعیین شود نتایج این پژوهش نشان میدهد که حسابرسان مستقل برنتایج حاصل ازکارحسابرسان داخلی اتکا می کنند واین اتکامنجربه کاهش بودجه های زمانی وریالی دربرنامه حسابرسی میشود.
۲-۲۳- خلاصه فصل
فصل دوم پژوهش به مبانی نظری و پیشینه پژوهش اختصاص دارد. در این فصل ابتدا به تشریح مفاهیم مربوط به متغیرهای پژوهش(کنترلهای داخلی،محیط کنترلی،ارزیابی ریسک،فعالیتهای کنترلی ،برنامه حسابرسی) و چارچوب نظری پژوهش که تاثیر متغیرهای مستقل بر متغیرهای وابسته را نشان می دهد ارائه، و در ادامه به پژوهش های صورت گرفته در داخل و خارج از کشور در ارتباط با موضوع پژوهش اشاره شده است.
فصل سوم
روش‌ اجرای تحقیق
۳-۱-مقدمه
پس از اینکه پژوهشگر در فرایند پژوهش با چارچوب نظری پیرامون موضوع پژوهش آشنا شد و پژوهش‌های مرتبط با موضوع را مورد بررسی قرار داد، خواهد توانست با دیدگاهی وسیع‏تر و ابعادی جدیدتر به موضوع پژوهش خود بپردازد. بر این مبنا خواهد توانست بر اساس چارچوب نظری پژوهش و روش‌های به کار گرفته شده در پژوهش‌های قبلی، روش مناسب را انتخاب و به نتایج بهتری دست یابد. روش پژوهش یکی از مراحل بسیار مهم در انجام پژوهش‌های علمی است و روش شناختی درست پژوهش، موجب به کارگیری ابزار و روش‌های معتبر در فرایند بررسی واقعیت‌ها، کشف مجهولات و حل مشکلات خواهد شد
پایه هر علمی، روش شناخت آن است و اعتبار و ارزش قوانین هر علمی با روش شناختی مبتنی است که در آن علم بکار میرود (عزتی،۱۳۷۹،ص۲۰). هدف از هر نوع بررسی و تحقیق علمی کشف حقیقت است. حقیقت نیز بر پایه کاوش و تجسس و کشف عوامل منطقی مربوط به خصوصیات اجزا، موضوع تحقیق قرار دارد. منظور از روش تحقیق علمی، پیروی از رویه منظم وسیستماتیکی است که در جریان استفاده از روش‌های آماری و مرتبط ساختن عوامل موضوع تحقیق باید رعایت گردد. در واقع روش تحقیق علمی، شامل اندازه‌گیری و ارزیابی و مقایسه عوامل بر اساس اصول و موازین پذیرفته شده از طرف دانشمندان، برای حل مشکلات و مسائل بوده و مستلزم قدرت اندیشه و ظرفیت تعمق، تشخیص، قضاوت و ابتکار است (کیقبادی و ستاری، ۱۳۵۴، ص۲۰).
در این فصل به بررسی روش و مراحل انجام تحقیق و معرفی مدل، متغیرهای تحقیق و روش های آماری تحلیل داده ها پرداخته خواهد شد.
۳-۲- روش پژوهش
روش پژوهش مجموعه ای از قواعد، ابزار و راه های قابل اطمینان و نظام یافته برای بررسی واقعیتها، کشف مجهولات و دستیابی به راه حل مشکلات است(خاکی، ۱۳۸۶).
این پژوهش از نظر روش پژوهش، در زمره پژوهش های توصیفی جای می گیرد. مطالعات توصیفی به توصیف و تفسیر شرایط و روابط موجود می پردازد.
این پژوهش از نظر هدف پژوهش، در زمره پژوهش های کاربردی جای می گیرد. در این نوع پژوهش ها، هدف کشف دانش تازه ای است که کاربرد مشخصی را درباره فرآورده یا فرآیندی در واقعیت دنبال می کند. به عبارت دقیق تر، پژوهش کاربردی تلاشی برای پاسخی به یک معضل یا مشکل عملی است که در دنیای واقعی وجود دارد. در پژوهش های کاربردی، نظریه ها یا اصولی که در پژوهش های پایه، تدوین می شوند، برای حل مسائل اجرایی و واقعی به کار گرفته می شوند(خاکی، ۱۳۸۶).
مطالعهی حاضر به بررسی اثر اجزای مختلف سیستم کنترل داخلی براثربخشی برنامه ریزی حسابرسی می پردازد. جهت دست یابی به هدف تحقیق، تعدای پرسشنامه طراحی وبراساس پاسخ حسابرسان دارای مجوزتحلیل می گردد.دراین مطالعه سه فرضیه بسط داده خواهد شد.برای رسیدن به اهداف تحقیق حاضر و آزمون کردن فرضیه ها ی تحقیق دوآزمون انجام خواهدشد؛ یعنی تجزیه وتحلیل همبستگی جهت تعیین رابطه بین متغیرها و رگرسیون همزمان برای تحلیل سوال تحقیق به منظور تعیین سهم متغیرهای پیش بین استفاده شده است.
۳ -۳ - فرضیه های پژوهش
با توجه به اهداف پژوهش، فرضیه های زیر مطرح می گردد تا اطلاعات بر مبنای آنها جمع آوری و سپس نسبت به آزمون فرضیه ها اقدام گردد.
فرضیه اصلی پژوهش : سیستم کنترل داخلی دارای تاثیر مثبت بر اثربخشی برنامه حسابرسی می باشد .

شیخ سعدی ادیب

ای فرزند چندان خود را رنجه مساز من نمیخواهم راز دل شما را مکشوف سازم.

۲ – ۴ – ۶) شخصیتهای کلیشهای
ﺗﻴﭗهایِ ﻣﺜﺒﺖِ رمان، نظیر شمسالدین، طغرا، ماری، شیخ سعدی، خواجه بهاءالدین محمد، طغرل و هما همگی عمدتاً اشخاصِ ﺗﺤﺼﻴﻞکرده، ﺷﻬﺮی ﻳﺎ ﻣﺮدمِ ﭘﺎکِ روﺳﺘﺎیی و اﺷﺨﺎصِ ﻣﺮفه ﻫﺴﺘﻨﺪ. ولگردها «سعدالدین»، حریصها «امیرکلیجه»، غلامبارهها «حسامالدین قزوینی» و فاحشهها «گلستانِ اصفهانی و لیلیِ شیرازی» نیز تیپهای منفی این رمان را شکل میدهند.
همچنین میان شخصیتِ مثبت و منفی افراد، و چهرۀ ظاهری آنان نیز رابطۀ مستقیم وجود دارد؛ بدینصورت که شخصیت هایِ مثبت همه زیبارو و شخصیت های منفی نیز زشترو هستند. خسروی در توصیف سعدالدین، برادر زنِ محمد، مینویسد: «گردنی داشت بسیار کوتاه و سری کوچک و چشمانی زرد و دریده و ابروها سر به بالا کشیده و رنگی بسیار سرخ، بینی بلند و کج شده به طرفِ دهان و لبهایی باریک بیرنگ صدایی بدآهنگ و زیر» (خسروی، ۱۳۸۵: ۸۷۸).
۲ – ۴ – ۷) شخصیتهای سیاه و سفید
ﺷﺨﺼﻴﺖﻫﺎ ﻣﻌﻤﻮﻻً ﺑﻪ دو ﮔﺮوه اﻳﺴﺘﺎیِ سیاه و ﺳﻔﻴﺪ- و نه ﺧﺎﻛﺴﺘﺮی- ﺗﻘﺴﻴﻢ میﺷﻮﻧﺪ و ﻃﻴفی از ﺧﻴﺮِ ﻣﻄﻠﻖ در ﺑﺮاﺑﺮ شر ﻣﻄﻠﻖ ﻗﺮار میﮔﻴﺮﻧﺪ. شمس، طغرا، ماری، سعدی در گروهِ خیرِ مطلق و امیرکلیجه (وزیر اتابک)، سعدالدین (برادرزنِ محمد) و حسامالدین قزوینی نیز در گروهِ شرِ مطلق قرار دارند. تنها تغییری که از شرِ مطلق به خیرِ اتفاق میافتد؛ که آن هم به نظر میآید نتیجۀ تعصبِ نویسنده در دین اسلام باشد؛ به راه راست هدایت شدنِ اتابک آبش خاتون است.
۲ – ۴ – ۸) تعدد شخصیتها
از دیگر ویژگیهایِ رمانِ شمس و طغرا، بسیاریِ شخصیتهایِ رمان است، شخصیتهایی که به نظر میرسد بیشترشان برای زنده نگهداشتن شعلۀ روایتِ رمان به کار گرفته میشوند. در این رمان بیشتر از هفتاد و پنجِ شخصیتِ مرد و هفدهِ شخصیتِ زن ایفای نقش میکنند. نکتۀ دیگر اینکه، از این تعداد حدود نیمی از آنان را اشخاصِ داستانی و نیمی دیگر را اشخاصِ تاریخی نظیر ایلخان اباقاخان، امیرانکیانو، عطاملکِ جوینی و خواجه بهاالدین محمد تشکیل میدهند.

۲ – ۴ – ۹) قهرمانانِ زیبا و آرمانی
ﺷﺨﺼﻴﺖهایِ اﺻلیِ رﻣﺎن از ﻧﻈﺮِ ﻇﺎﻫﺮی ﺟﻮان، زﻳﺒﺎ، خوشاندام و ﻗﻮی هستند. و از روﺣیـۀ ﺑﺴﻴﺎر رﻣﺎﻧﺘﻴکی ﺑﺮﺧﻮردارند. همچنین درﺳﺘﻜﺎر، ﻣﻬﺮﺑﺎن و خوشﻗﻠﺐ، ﻧﺠﻴﺐ و ﺗﺤﺼﻴﻞکرده هستند. شمس، طغرا، ماری، طغرل، هما، فردوس، محمد، عیسی و دمشق همگی در اوجِ زیبایی، پاکی و درستکاری، مهربانی و بخشندگی و عاشقپیشگی هستند.
۲ – ۵) جغرافیای مکانی
مکان در داستانِ شمس و طغرا، نشأت گرفته از سنتِ داستانهای عامیانۀ فارسی و نیزمتأثر از رمانهای تاریخیِ قرن نوزدهمِ اروپا، وسعت غریبی دارد (بالایی، ۱۳۷۷: ۳۵۳). در ایران، شهرها و مناطقی چون شیراز، فیروزآباد، اصفهان، کرمان، گیلان، تبریز و بندرعباس و در دیگر کشورها نیز شهرهای بغداد، مکه، قاهره، دمشق، حمص، بندر اسکندریه و بیتالمقدس را در بر میگیرد. البته باید دانست که بخش عمدهای از حوادثِ داستان در شیراز، مرکز حکومتِ اتابکان سلغری اتفاق میافتد.
۲ – ۶) زمانِ رمان
داستانِ شمس و طغرا در عصرِ حاکمیتِ ایلخانان مغول بر ایران، به خصوص سالهایِ حکومتِ آبشخاتون (۶۸۸ – ۶۶۷ ه. ق.) آخرین اتابکِ سلغری فارس، در شیراز اتفاق میافتد. مجموعِ زمانی این اثر ۲۴ سال است که از سال ۶۶۷ قمری آغاز میشود و حدود چهار سال پس از مرگ آبشخاتون یعنی سالِ ۶۹۱ ه. ق. را در بر میگیرد (غلام، ۱۳۸۱: ۲۱۹). در آغازِ رمان، شمس شانزده تا هیجده سال دارد، و در پایانِ داستان یعنی هنگامِ مرگِ شیخ سعدی، طغرل پسرِ شمس هجدهساله است.
۲ – ۷) ساخت محتوایی
۲ – ۷ -۱) موضوع
موضوعِ رمانِ شمس و طغرا، عشق است، داستانِ دلدادگی یک دختر و پسر از دو نژادِ مختلف است. نویسنده با برشمردنِ حوادث و رویدادهایی که بر سرِ راه این عشق و دلداگی است سعی در زیبا و گیرا نمودنِ رمانش نموده است.
۲ – ۷ – ۱ – ۱) جوانان و مسائل مربوط به آنها
رمان تماماً حولِ جوانان و مشکلات آنها میچرخد. از عاشق شدن تا غمِ عشقکشیدن و پشتِ سرگذاشتنِ مشکلات و سپس ازدواج و آیینِ زن و شوهری گرفته تا بچهداری و کسبِ روزی و تربیتِ فرزندان و… همگی مسائلی است که جوانانِ این رمان با آن روبهرو هستند.
۲ – ۷ – ۱ – ۲) درگیری با سنتها
عشق ورزیهایِ پنهانیِ دختر و پسر «شمس و طغرا ، طغرل و هما ، عیسی و دمشق ، فردوس و محمد»، تلاش برای تن ندان به خواستِ والدین در موردِ ازدواج «طغرا انتخابِ خود شمس است، طغرل علیرغم آنکه دخترِ خالویش را برایِ او در نظر گرفتهاند با هما که خودش انتخاب کرده، ازدواج میکند، عیسی بر خلافِ خواستِ پدر با دمشق ازدواج میکند» و ازدواجهای اجباری « فردوس را بدون پرسیدنِ نظر، به عقدِ محمد در میآورند»، همگی از مواردی است که دراین رمان وجود دارد.
۲ – ۷ – ۲) زبان و نثر رمان
۲ – ۷ -۲ – ۱) زبان ساده
ﻧﺜﺮ رمان ﺑﺴﻴﺎر ﺳﺎده و روان اﺳﺖ، زﻳﺮا ﻧﻮﻳﺴﻨﺪه ﺗﻨﻬﺎ میﺧﻮاﻫﺪ داﺳﺘﺎن را ﺑﻪ ﻫﻤﺎن ﺷﻜلی ﻛﻪ در ذﻫﻦ او رخ داده ﺗﻌﺮﻳﻒ کند. ﺟﻤﻼت ﻛﻮﺗﺎه و روﺷﻦ هستند و ﻫﺮ ﻣﻄﻠﺐ در ﻳک جملۀ ﻛﻮﺗﺎه و ﻣﺴﺘﻘﻞ، ﺑﻴان میشود و از حروفِ عطف و جملاتِ طولانی نیز کمتر استفاده میشود. از حیث کاربرد واژگان نیز، لغاتِ ساده و قابلِ فهم هم از نظرِ ساخت و هم از نظرِ معنا به کار رفته است. همچنین به واسطۀ عربیدانیِ نویسنده کلماتِ عربی زیادی در آن به کار رفته، و نیز تعدادی واژۀ مغولی هم در رمان راه یافته که با توجه به اینکه نیمی از اشخاصِ رمان، مغولی هستند و اساساً زمانِ رمان در دورۀ مغول است، حضوری توجیهپذیر دارند.
«شمس و طغرا، به لحاظ دستوری، بر خلافِ آثارِ مشابهی که پس از آن نوشته میشوند، ساختارِ نحوی ویژهای دارد. این ساختارِ نحوی ویژه که از بسیاری جهات شبیه ساختار نحوی تاریخ بیهقی و گلستان سعدی است، لطافت، جذابیت و انسجامی به نثر آن بخشیده که میتوان آن را به عنوانِ نثری نمونه در میانِ رمانهای تاریخی مشابه معرفی کرد» (غلام، ۱۳۸۱: ۲۵۲).
ترکیب نثر و شعر نیز جذابیتِ خاصی به رمان بخشیده است. این اشعار بعضاً از شیخ سعدی، یک بیت از خواجۀ شیراز و بیتی نیز از سبک هندی و البته اشعار خود نویسنده هستند که در لابهلایِ روایت داستان به فراخورِ موضوع آمدهاند.
۲ – ۷ – ۲ – ۲) استعاره ، تشبیه و دیگر صنایع بدیعی
از میانِ صور خیال، خسروی بیشتر به تشبیه و استعاره دلبستگی دارد. استعارههایی که خسروی در رمانش به کار برده، ساده و تکراری است. تشبیهات نیز اغلب ساده و محسوساند؛ همچون تشبیهِ معشوق به ماه و خورشید و سرو و غزال و ستونِ عاج و برگِ گلِ سرخ که همگی محسوس و ساده و ایضاً تکراریاند.
۲ – ۸) تنوع نژادی ، قومی و مذهبی

شخصیتها

قومیت

ملیّت

مذهب

شمس، طغرل، آبش خاتون

فارس

ایرانی

اسلام ، شیعه

سعدی، خواجه نظام الدین

فارس

ایرانی

اسلام ، سنّی